公司總機：0371-55030527
務咨詢.png)
業(yè)務咨詢：18739930079
不動產(chǎn)評估中涉稅處理研究——以增值稅、土地增值稅、所得稅為例
在不動產(chǎn)價值評估中，稅的處理尤為重要，在一定層面上影響著不動產(chǎn)最終的評估價值。關于評估過程中稅的處理問題，除了要受具體評估方法等評估要素的影響，還需要資產(chǎn)評估師充分熟悉不同稅種及稅率，準確把握資產(chǎn)價值評估領域與稅法領域中稅的處理差異。然而，這個問題在過去并沒有引起評估理論界和實務界的重視，故目前人們對稅費處理方法不盡統(tǒng)一，甚至還很混亂?；谝陨线@些復雜情況，評估過程中稅費處理的統(tǒng)一都需要資產(chǎn)評估師具備深厚的專業(yè)實力和研究人員剝繭抽絲的智慧。為了便于研究，本文關于不動產(chǎn)的研究對象專指房地產(chǎn)。
一、不同評估目的的稅費處理方式
1、以股權轉(zhuǎn)讓或增資擴股為評估目的
對于不動產(chǎn)價值的評估，需要區(qū)分是單項不動產(chǎn)價值評估還是企業(yè)整體價值中的不動產(chǎn)價值評估，其主要區(qū)別在于，不動產(chǎn)價值是企業(yè)整體價值的重要組成要素，需考慮企業(yè)執(zhí)行的會計政策、企業(yè)各類資產(chǎn)貢獻程度等各類相關因素對不動產(chǎn)價值的影響。作為企業(yè)整體資產(chǎn)的重要部分，在企業(yè)的財務核算中，不動產(chǎn)存在多種表現(xiàn)形式，如表1所示： 表1 不動產(chǎn)在企業(yè)中的存在形式
對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，不動產(chǎn)作為普通商品實現(xiàn)企業(yè)的日常經(jīng)營交易，保障企業(yè)的生存與發(fā)展。作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的核心資產(chǎn)，不動產(chǎn)以存貨的形式體現(xiàn)在企業(yè)的財務核算中，具體有三種表現(xiàn)形式：土地使用權、在建工程和已建成商品房。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)存貨持有目的為出售，評估時需扣除增值稅、企業(yè)所得稅和土增稅，才能真實反映企業(yè)凈資產(chǎn)的價值水平。 當評估對象所在主體是一般納稅人，且于2016年4月30日后購置或建造的不動產(chǎn)時，其會計報表所列示的不動產(chǎn)一般為不含增值稅的賬面值，在企業(yè)價值評估時，為了與賬面值的口徑匹配，評估結(jié)果為不含增值稅價。于2016年4月30日之前購置或建造的不動產(chǎn)的，其會計報表所列示的不動產(chǎn)一般為含增值稅的賬面值，在企業(yè)價值評估時，為了與賬面值的口徑匹配，評估結(jié)果為含增值稅價。這是行業(yè)通用無異議的做法，此處不再贅述。 當評估對象所在主體是小規(guī)模納稅人時，其會計報表所列示的不動產(chǎn)均為含稅口徑，因此評估結(jié)果一般為含稅價。 （2）企業(yè)所得稅的處理方式 若房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地和在建工程等存貨持有目的為出售，評估時需扣除企業(yè)所得稅，才能真實反映企業(yè)凈資產(chǎn)的價值水平。 若企業(yè)因自用或經(jīng)營持有固定資產(chǎn)或投資性房地產(chǎn)，本身未發(fā)生產(chǎn)權轉(zhuǎn)移，則不扣除企業(yè)所得稅。 （3）土地增值稅的處理方式 若以股權轉(zhuǎn)讓為目的的評估涉及的是非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)股權評估，需要關注評估范圍內(nèi)的資產(chǎn)是否會存在土地增值稅納稅義務，亦或是經(jīng)濟行為的實現(xiàn)是否會導致土地增值稅納稅義務的產(chǎn)生；若不涉及土地使用權的轉(zhuǎn)讓，則股權轉(zhuǎn)讓中無土地增值稅納稅行為的發(fā)生，此時無需考慮土地增值稅的測算。 若涉及的是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)股權評估，若評估范圍中包含存貨類資產(chǎn)，通常需要考慮該類資產(chǎn)未來銷售時會產(chǎn)生的增值稅納稅義務，當存貨未來發(fā)生產(chǎn)權轉(zhuǎn)移時，評估過程中需測算相應的土地增值稅。 若上述存貨類資產(chǎn)的持有目的為自持或經(jīng)營時，如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的項目作為自用房產(chǎn)或其本身持有的自用房產(chǎn)，未來并不涉及產(chǎn)權的轉(zhuǎn)移，即不會產(chǎn)生土地增值稅納稅義務。 對于“納稅人以轉(zhuǎn)讓股權名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為”如何處理，目前還沒有直接明確的政策規(guī)定，國家稅務總局在針對廣西壯族自治區(qū)地方稅務局《關于以轉(zhuǎn)讓股權名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問題的請示》（桂地稅報[2000]32號）、《國家稅務總局關于以轉(zhuǎn)讓股權名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為征收土地增值稅問題的批復》（國稅函[2000]687號）以及對天津市地方稅務局《關于天津泰達恒生轉(zhuǎn)讓土地使用權土地增值稅征繳問題的請示》（津地稅辦[2011]6號）、《國家稅務總局關于天津泰達恒生轉(zhuǎn)讓土地使用權土地增值稅征繳問題的批復》（國稅函[2011]415號）個案處理時，在股權轉(zhuǎn)讓行為中，對于轉(zhuǎn)讓的實質(zhì)如果屬于“轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)”的，則應按土地增值稅的規(guī)定征稅。
2、以課稅為評估目的
利用評估鑒證手段是稅務機關發(fā)現(xiàn)計稅依據(jù)明顯偏低及提供核定相關計稅價值的方法之一，特別是在涉及從價計征的領域。對房地產(chǎn)價值進行評估的目的之一是為了給政府或者稅務機關提供一個可供參考的市場價格，以此來達到合理確定稅費的目的。除了增值稅和企業(yè)所得稅是調(diào)節(jié)稅，土地增值稅是專門針對房地產(chǎn)而設置的稅費，這三種稅費的大小都是與稅基大小有關，稅基的大小在一定程度上取決于房地產(chǎn)價值，因此房地產(chǎn)價值評估是必然需要的。在征稅中，發(fā)生下列情況需要進行房地產(chǎn)評估： （一）個人及企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)投資； （二）存量房交易過程中稅基確定； （三）資產(chǎn)損失企業(yè)所得稅稅前扣除； （四）股權轉(zhuǎn)讓過程中的評估； （五）企業(yè)重組中涉及的評估； （六）評估可以核定反避稅中的轉(zhuǎn)讓定價； （七）企業(yè)清算。 （1）增值稅的處理方式 在“營改增”以前，資產(chǎn)評估涉及存貨、固定資產(chǎn)等單項資產(chǎn)評估通常都是不含稅價，營改增以后情況變得復雜，特別是涉及銷售服務、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)，該類交易以前都屬于繳納營業(yè)稅的范疇。無形資產(chǎn)（稅務涉及增值稅文件口徑中無建筑物的土地使用權歸入無形資產(chǎn)）和不動產(chǎn)交易雙方還是習慣以含稅價為市場價格，目前房地產(chǎn)估價規(guī)范中對與價格是否包含增值稅問題沒有涉及，由于從理論上講增值稅是目前所有稅種中唯一的價外稅，是在價格以外的由銷售方承擔稅種，故在提供給稅務部門的評估報告中應該以不含稅價更符合稅務部門的要求，至少在報告中應該披露是否包含增值稅。 從稅務相關文件來看，其他價內(nèi)稅都是不含增值稅計算的，《財政部 國家稅務總局關于營改增后契稅 房產(chǎn)稅 土地增值稅 個人所得稅計稅依據(jù)問題的通知》（財稅[2016]43號）規(guī)定：計征契稅的成交價格不含增值稅；房產(chǎn)出租的，計征房產(chǎn)稅的租金收入中不含增值稅；轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，計征土地增值稅的轉(zhuǎn)讓收入中不含增值稅；免征增值稅的，在確定計稅依據(jù)時，成交價格、租金收入、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入不扣減增值稅額；在計征上述稅種時，稅務機關核定的計稅價格或收入不含增值稅。根據(jù)該文件對于目前存量二手房稅務系統(tǒng)價格各個地方都出臺地方性規(guī)定，比如《廈門市地方稅務局關于存量房交易計稅評估價不含增值稅事項的告知書》中規(guī)定稅務機關核定的計稅價格不含增值稅，自2016年5月1日起存量房交易計稅評估價為不含增值稅。故涉及銷售服務、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)交易轉(zhuǎn)讓評估其價格時，評估報告中價值內(nèi)涵不宜包含增值稅，應該在報告中明確披露增值稅相關信息。 （2）企業(yè)所得稅的處理方式 以課稅目的涉及的單項資產(chǎn)評估，課稅涉及的房地產(chǎn)評估值無需考慮企業(yè)所得稅的扣除。 （3）土地增值稅的處理方式 以課稅目的涉及的單項資產(chǎn)評估，課稅涉及的房地產(chǎn)評估值無需考慮土地增值稅的扣除。當稅務機關核定土地增值稅扣除金額時，需對重置成本價進行評估。
3、以資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓為評估目的
資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是最為常見的房地產(chǎn)價值評估目的之一，房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是指原產(chǎn)權所有人將房屋所有權或者建設用地使用權有償轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)和個人。單項資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓為目的的評估業(yè)務，需要評估的是單獨銷售所能實現(xiàn)的價值以及產(chǎn)權持有人能夠收到全部價款。轉(zhuǎn)讓行為會發(fā)生資產(chǎn)增值，從而涉及到增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅。 從轉(zhuǎn)讓方的角度，無論是小規(guī)模納稅人還是一般納稅人，這三種稅費都會發(fā)生，且都需要轉(zhuǎn)讓方承擔，所以資產(chǎn)評估中應該要包含這三種稅費。從受讓方的角度，資產(chǎn)評估不應該包含這三種稅費。 （1）增值稅的處理方式 當對單項資產(chǎn)進行評估時，即以出售或轉(zhuǎn)讓為目的房地產(chǎn)評估這種情況下，增值稅雖然是價外稅但具有明顯的價內(nèi)稅特征，為了符合我國資產(chǎn)通常的市場報價慣例和便于資產(chǎn)評估報告使用人能正確理解和使用資產(chǎn)評估報告結(jié)論，應以不含增值稅價加轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)應繳增值稅的價稅合一來確定評估結(jié)論。 （2）企業(yè)所得稅的處理方式 以資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓目的涉及的單項資產(chǎn)評估，企業(yè)所得稅還涉及企業(yè)收入、成本、費用及是否享受稅收優(yōu)惠等影響，不能單獨就該資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓考慮企業(yè)所得稅，與企業(yè)實際所得稅會產(chǎn)生較大差距，因此涉及的房地產(chǎn)評估值無需考慮企業(yè)所得稅的扣除。 （3）土地增值稅的處理方式 以單項資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓為評估目的涉及的房地產(chǎn)評估時，在可預見的未來該資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓將會產(chǎn)生土地增值稅的納稅義務，評估時不應忽視土地增值稅對該資產(chǎn)價值的影響，并在報告中明確披露土地增值稅是否扣除的相關信息。
4、以租賃為評估目的
房地產(chǎn)租賃也是產(chǎn)生房地產(chǎn)評估服務的原因之一，房地產(chǎn)租賃評估類型包括市場租金或其他特定租金（如保障性租賃住房租金）、承租人權益價值等。房地產(chǎn)租賃價格(即租金)是承租人為取得一定時期房屋的占有、使用、收益權利而向出租人支付的代價。 （1）增值稅的處理方式 當以房地產(chǎn)租賃為評估目的時，增值稅雖然是價外稅但卻具有了明顯的價內(nèi)稅特征，為了符合我國資產(chǎn)通常的市場報價慣例和便于資產(chǎn)評估報告使用人能正確理解和使用資產(chǎn)評估報告結(jié)論，應以不含增值稅價加租賃不動產(chǎn)應繳增值稅的價稅合一確定評估結(jié)論。 （2）企業(yè)所得稅的處理方式 房地產(chǎn)租賃僅為企業(yè)經(jīng)營業(yè)務的一部分，企業(yè)所得稅還涉及企業(yè)收入、成本、費用及是否享受稅收優(yōu)惠等影響，不能單獨就該房地產(chǎn)租賃業(yè)務考慮企業(yè)所得稅，與企業(yè)實際所得稅會產(chǎn)生較大差距，因此以房地產(chǎn)租賃為評估目的時，評估值不考慮企業(yè)所得稅的扣除。 （3）土地增值稅的處理方式 因為租賃不會涉及到產(chǎn)權轉(zhuǎn)讓，自然不會涉及到土地增值稅的問題。
5、以財務報告為評估目的
以財務報告為目的的評估是指對評估基準日以財務報告為目的所涉及的各類資產(chǎn)和負債公允價值或者特定價值進行評定和估算。 （1）增值稅的處理方式 當涉及到以公允價值進行后續(xù)計量的不動產(chǎn)評估，對投資性房地產(chǎn)進行評估時，當評估對象所在主體是一般納稅人，且于2016年4月30日后購置或建造的不動產(chǎn)時，其會計報表所列示的不動產(chǎn)一般為不含增值稅的賬面值，為了與賬面值的口徑匹配，評估結(jié)果為不含增值稅價。于2016年4月30日之前購置或建造的不動產(chǎn)的，其會計報表所列示的不動產(chǎn)一般為含增值稅的賬面值，為了與賬面值的口徑匹配，評估結(jié)果為含增值稅價。 （2）企業(yè)所得稅的處理方式 當涉及到以公允價值進行后續(xù)計量的不動產(chǎn)評估，對投資性房地產(chǎn)進行評估時，評估增減值均不涉及企業(yè)所得稅應稅行為，企業(yè)所得稅不需要扣除。 （3）土地增值稅的處理方式 以財務報告為目的的不動產(chǎn)評估，一般不會涉及到房地產(chǎn)產(chǎn)權變更，故不會涉及到土地增值稅的問題。
6、以企業(yè)改制為評估目的
資產(chǎn)評估是企業(yè)改制的重要環(huán)節(jié)，是核定企業(yè)價值的重要依據(jù)。企業(yè)改制過程中會涉及到增值稅和企業(yè)所得稅，一般情況下不會涉及到土地增值稅。 企業(yè)改制會涉及到企業(yè)資產(chǎn)的重組，根據(jù)《稅法》的相關規(guī)定，在資產(chǎn)重組流程中，若增值稅一般納稅人將全部資產(chǎn)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人，并按規(guī)定程序辦理注銷稅務登記的，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進項稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。因此，在以企業(yè)改制為目的的評估中，對固定資產(chǎn)或投資性房地產(chǎn)進行評估時應該要扣除增值稅。 （2）企業(yè)所得稅的處理方式 在計算應當繳納企業(yè)所得稅額時，計稅基礎包含其他所得，根據(jù)稅法規(guī)定企業(yè)公司制改制過程中產(chǎn)生的評估增值屬于應納稅所得額中的其他所得。因此，在企業(yè)改制為目的的評估中，應在評估時考慮企業(yè)所得稅的扣減并在報告中進行充分披露。 （3）土地增值稅的處理方式 企業(yè)改制過程中一般情況下不會涉及到土地增值稅。
二、不同評估方法的稅費處理方式
1、不同評估方法對增值稅的處理
自2016年5月開始，營改增在建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)四大行業(yè)全面實施。考慮到該政策的過渡及稅負的合理銜接，當一般納稅人轉(zhuǎn)讓其以開發(fā)、直接購買、自建等各種形式形成的不動產(chǎn)行為時，實行了一般計稅方法及簡易計稅方法兩種征收辦法；針對小規(guī)模納稅人、個人和其他納稅人轉(zhuǎn)讓其購買或自建等不動產(chǎn)涉及的增值稅納稅行為，區(qū)分全額、差額繳納情形，對增值稅計稅方法進行了一系列規(guī)制。本文對房地產(chǎn)的評估方法主要介紹市場法、成本法、收益法、假設開發(fā)法和基準地價系數(shù)修正法。 （1）市場法 依據(jù)《資產(chǎn)評估執(zhí)業(yè)準則——不動產(chǎn)》，“采用市場法評估不動產(chǎn)時，應當收集足夠的交易實例。收集交易實例的信息包括：（一）交易實例的基本狀況……（五）交易情況，主要有交易目的、交易方式、交易稅費負擔方式、交易人之間的特殊利害關系、特殊交易動機等?！痹u估專業(yè)人員應對交易實例的交易情況等信息進行核查，重點關注交易稅費負擔方式等要素，并將成交價格修正至與待估對象價值內(nèi)涵相一致的正常價格。 不動產(chǎn)交易涉及的稅費主要有增值稅及其附加、企業(yè)（個人）所得稅、土地增值稅、契稅和印花稅等。其中，增值稅為主要稅種之一，也是計算其他稅費的重要基礎。按照法律法規(guī)的要求，增值稅應該由賣方繳納。 此外，不動產(chǎn)交易中亦涉及到相應增值稅減免情形。由此，鑒于交易各方性質(zhì)、不動產(chǎn)形成途徑與時間、類型、地方稅收政策等的多樣性，加之交易中約定的（增值稅等）稅負承擔（如賣方凈到手、買賣雙方各自承擔等）方式各異情形，如何充分收集信息，將交易實例與評估對象的價值內(nèi)涵修正一致，已成為不動產(chǎn)評估中至關重要的一環(huán)。資產(chǎn)評估師在評估時需要關注稅負轉(zhuǎn)嫁的問題，比如是否存在賣方應納增值稅、所得稅是否存在向買方轉(zhuǎn)嫁的情況，將可比交易實例的成交價格調(diào)整為統(tǒng)一稅費負擔或者不含稅價格，保證價值內(nèi)涵相一致。在計算稅費的過程中，資產(chǎn)評估師應該注意評估對象、交易主體、計稅方法、資產(chǎn)取得方式和時間，正確區(qū)分以下五種情況：評估對象是否為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目；交易主體是小規(guī)模納稅人還是一般納稅人；計稅方法是簡易計稅還是一般計稅；不動產(chǎn)取得方式為自建還是外購取得；取得（自建）不動產(chǎn)日期是營改增前還是營改增后等，并合理計算可比交易實例的交易價格中所涉增值稅額。 在實際應用中，評估師不能籠統(tǒng)的把成交價看作含稅價，需要根據(jù)實際情況來判斷確定。如果各可比交易實例涉及的交易稅費不同，為了保證可比案例價格內(nèi)涵的一致性，可以根據(jù)實際情況統(tǒng)一調(diào)整為不含稅價格。然后采用市場法計算出評估對象的不含稅評估值，再根據(jù)交易主體適用的增值稅稅率，計算出應繳納的增值稅額，然后再以此計算含稅評估值。不管含不含稅，評估師都需要在評估報告中予以說明。 （2）成本法 在房地分估模式的成本法評估中，不動產(chǎn)價值的評估計算公式為： 不動產(chǎn)價值=土地使用權價格+房屋建筑物價格 其中：房屋建筑物價格=房屋建筑物重置成本-折扣 房屋建筑物重置成本=開發(fā)成本+費用管理+投資利息+銷售費用+銷售稅金+開發(fā)利潤 ①土地使用權價格 模擬房地產(chǎn)開發(fā)項目，通過出讓方式取得的土地使用權，其繳納的土地價款中不包含增值稅，也無法從政府部門處取得增值稅專用發(fā)票。辦理土地權屬證書時繳納的契稅基數(shù)也是不包含增值稅的土地價款。因此，土地使用權價格評估無論采取哪種方法，理論上都應不包含增值稅。 ②開發(fā)成本 開發(fā)成本一般包括建筑安裝工程費、勘察設計和前期工程費、基礎設施建設費、公共配套設施建設費、其他工程費、開發(fā)間接費用等成本費用。 其中建筑安裝工程費、前期工程費、其他工程費以及基礎設施建設費、公共配套設施建設費、開發(fā)間接費用中需要由專業(yè)的施工單位完成的內(nèi)容按照9%的增值稅率考慮進項稅額。工程報價案例為包含增值稅的“價稅合計”報價，則需要換算為不包含增值稅的報價。將不包含增值稅的工程報價計入成本項目，在計算增值稅繳納額時將增值稅進項稅額與增值稅銷項稅額進行抵扣，但是增值稅進項稅額不作為重置成本項目。 勘察設計費、開發(fā)間接費用等需要由專業(yè)機構提供的專業(yè)服務內(nèi)容，可按照6%的增值稅率考慮增值稅進項稅。專業(yè)服務費報價案例為包含增值稅的“價稅合計”報價的，需換算為不包含增值稅的報價。 不包含增值稅的專業(yè)服務費計入成本項目，在計算增值稅繳納額時將增值稅進項稅額與增值稅銷項稅額進行抵扣，但是增值稅進項稅額不作為重置成本項目。 基礎設施建設費、公共配套設施建設費等中繳納給政府的各類規(guī)費均為不包含增值稅的金額，直接計入成本項目。 ③管理費用 管理費用一般按照開發(fā)成本的一定比例進行計算。管理費用中，人員工資與福利占較大比例，且這部分支出是不包含增值稅的。因此，可以考慮管理費用以開發(fā)成本的一定比例取值，不再特別計算增值稅。 ④投資利息（財務費用） 根據(jù)營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定（財政部國家稅務總局財稅2016)36號）規(guī)定“納稅人接受貸款服務向貸款方支付的與該筆貸款直接相關的投融資顧問費、手續(xù)費、咨詢費等費用，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。”因此，可以考慮投資利息以利率與投資年限為依據(jù)取值，不再特別計算增值稅。 ⑤開發(fā)利潤 開發(fā)利潤可以選擇銷售利潤率、投資利潤率和成本利潤率等，按照各類利潤率適用的公式計算，無需再特別計算增值稅。 ⑥銷售費用 銷售費用通常需要由專業(yè)的銷售代理機構完成的專業(yè)服務內(nèi)容按照6%的增值稅率考慮進項稅。如專業(yè)服務費報價案例為包含增值稅的“價稅合計”報價，則需要按照適用的增值稅率換算為不包含增值稅的報價。 不包含增值稅的專業(yè)服務費計入重置成本項目，在計算增值稅繳納額時將增值稅進項稅額與增值稅銷項稅額進行抵扣，但是增值稅進項稅額不作為成本項目。 ⑦銷售稅金 銷售稅金由增值稅及其附加組成。增值稅繳納額的計算如下： ⑧評估值的確定 通過以上測算后即可確定評估對象的包含增值稅的評估價值。若評估值的內(nèi)涵確定為不包含增值稅，則以含增值稅的評估值扣減增值稅后可得。 （3）收益法 在采用收益法進行評估時，通常以租賃途徑計算得到評估對象的收益水平，因此評估師應當考慮評估對象的租賃收入中是否包含了增值稅。營改增之前，租金價格為含稅價格；營改增后，租金價格應為不含稅價格。在計算應納增值稅稅額時，根據(jù)不同的情況，采用不同的稅款計算公式。
表2 應納增值稅的計算公式
采用收益法對單獨不動產(chǎn)進行評估測算時，應當按照市場租金的不含稅價格計算租金毛收入，然后扣除維修費、管理費、保險費（以上各項費用均為不含稅價格）和稅金（房產(chǎn)出租過程中應當繳納的房產(chǎn)稅、增值稅附加等）等，計算租金凈收益。在此基礎上，采用恰當?shù)恼郜F(xiàn)率，折現(xiàn)計算收益期內(nèi)的租金現(xiàn)值，最終得出不動產(chǎn)不包含增值稅的評估值。 若評估結(jié)論需要含增值稅，再根據(jù)評估經(jīng)濟行為中產(chǎn)權主體適用的增值稅稅率，計算所應當繳納的增值稅額，并以不包含增值稅評估值加上應當繳納的增值稅額后得出。 （4）假設開發(fā)法 靜態(tài)假設開發(fā)法：增值稅金及附加、土地增值稅和企業(yè)所得稅，假設在實現(xiàn)銷售后一次性繳納，無需考慮房屋在預售過程中預繳各項稅費的問題。 動態(tài)假設開發(fā)法，增值稅金及附加、土地增值稅和企業(yè)所得稅，需要考慮房地產(chǎn)預售階段預繳的影響，因此需要根據(jù)房地產(chǎn)所在地政策計算每年的預繳稅額，并在模擬項目清算時對所有稅費進行清算予以折現(xiàn)。 采用假設開發(fā)法對單獨不動產(chǎn)進行評估測算時，在計算未來投入的成本、費用、利息、銷售稅費和開發(fā)利潤，以及計算開發(fā)完成后的房地產(chǎn)價值時，其計算思路與成本法一致，先分別匯總收入、各項成本與費用，再充分考慮增值稅的扣除，就此計算出評估對象的評估值。 （5）基準地價法 采用基準地價修正法對單獨的土地使用權進行評估測算時，需要關注所在地政府公布的基準地價、路線價以及標定地價的價格口徑；知曉政府土地出讓收入屬政府性基金預算收入，不屬于增值稅征稅范圍。采用基準地價修正法對企業(yè)所持有的土地使用權進行評估時，應當結(jié)合評估目的、企業(yè)性質(zhì)、是否為一般納稅人、土地使用權取得時間和方式等因素綜合確定評估結(jié)果是否含增值稅。 2、不同評估方法對土地增值稅的處理 根據(jù)我國《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)項目取得的增值收入，當開發(fā)項目在匯算清繳時均需上繳土地增值稅，這一塊是國家的收入，不屬于開發(fā)商，應該在評估房地產(chǎn)開發(fā)項目時予以扣除。而土地又是房地產(chǎn)開發(fā)項目的重要組成部分，因此當評估待開發(fā)土地使用權時同樣需要考慮土地增值稅的扣除。 （1）成本法 成本法一般適用于市場交易不活躍、可比案例較少，且又無法取得評估對象未來收益或類似收益情況的評估。結(jié)合成本法適合的評估對象與土地增值稅的納稅對象進行考慮，成本法評估中一般不會出現(xiàn)需要扣除土地增值稅的情況。 （2）市場法、收益法 土地增值稅納稅義務是否在未來一定發(fā)生并非必然，資產(chǎn)評估師在判斷納稅義務是否發(fā)生時，要結(jié)合評估對象具體情況和特定的評估目的等因素考慮。總之，在使用市場法和收益法進行評定估算的過程中，應當考慮土地增值稅對最終評估結(jié)果的影響。 （3）假設開發(fā)法 假設開發(fā)法以現(xiàn)金流的角度體現(xiàn)出評估結(jié)果代表的是土地使用權“凈值”，通過模擬房地產(chǎn)項目開發(fā)、銷售的過程來測算評估對象的價值。因土地增值稅作為開發(fā)經(jīng)營過程的現(xiàn)金流出項，模擬過程涉及到土地增值稅納稅義務的計算，因此運用假設開發(fā)法評估時，需考慮土地增值稅對評估價值的影響。
